Бухучет ниокр проводки при упрощенной системе. Ниокр: учет расходов. Учет материальных расходов

НИОКР в бухгалтерском учете

Как и в налоговом учете, в бухучете к расходам на НИОКР относятся все фактические расходы, связанные с выполнением таких работ. Пункт 9 ПБУ 17/02 конкретизирует: к расходам на НИОКР относятся используемые для исследований и разработок материально-производственные запасы и оборудование, услуги сторонних организаций. Сюда же входит амортизация по основным средствам и нематериальным активам, если они использовались для выполнения НИОКР.

Что входит в расходы на НИОКР и как они учитываются

Зарплата сотрудников, выполняющих исследования, а также общехозяйственные расходы, связанные с выполнением указанных работ, также являются составляющей затрат на НИОКР.

НИОКР в бухгалтерском учете

Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» (ПБУ 17/02) утверждено приказом Минфина России от 19.11.2002 №115н.

Условием признания расходов на НИОКР в бухгалтерском учете, так же как и в налоговом, является обязательное наличие документов, подтверждающих обоснованность произведенных затрат, их сумму и характер ожидаемых (полученных) результатов.

Если НИОКР выполняют сторонние организации, для признания затрат необходимы договор на выполнение данных работ и техническое задание, документ, подтверждающий приемку результатов выполненных работ (с приложениями заключений, чертежей, эскизов и т.д.).

При выполнении работ собственными силами или совместно с другими исполнителями для подтверждения затрат требуется задание, первичные учетные документы на списание материалов, по начислению заработной платы и т.д.

Как и в налоговом учете, в бухучете к расходам на НИОКР относятся все фактические расходы, связанные с выполнением таких работ. Пункт 9 ПБУ 17/02 конкретизирует: к расходам на НИОКР относятся используемые для исследований и разработок материально-производственные запасы и оборудование, услуги сторонних организаций.

Учет НИОКР: в бухгалтерском учете, в налоговом учете, проводки, у исполнителя и подрядчика

Сюда же входит амортизация по основным средствам и нематериальным активам, если они использовались для выполнения НИОКР. Зарплата сотрудников, выполняющих исследования, а также общехозяйственные расходы, связанные с выполнением указанных работ, также являются составляющей затрат на НИОКР.

Все перечисленные расходы в бухгалтерском учете отражаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». По каждой выполненной разработке расходы нужно учитывать отдельно.

Согласно пункту 10 ПБУ 17/02 для целей бухучета расходы на НИОКР списываются не единовременно, а постепенно в течение определенного срока.

Срок списания расходов на НИОКР организации могут устанавливать самостоятельно – в зависимости от того, когда запланировано получить доход от этих исследований. Однако сроки списания данных расходов не могут превышать пяти лет.

Организация должна списывать расходы на НИОКР ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы расходов на эти цели.

Списание расходов в соответствии с пунктом 11 ПБУ 17/02 можно производить одним из двух предлагаемых способов: линейным; или способом списания расходов пропорционально продукции.

Выбранный для списания метод организация должна применять в течение всего срока, пока результат НИОКР будет использоваться. Она вправе досрочно прекратить использование данного результата, если это экономически нецелесообразно. Тогда часть расходов, не отнесенную на расходы по обычным видам деятельности, нужно учесть в составе внереализационных доходов (п. 15 ПБУ 17/02).

В случае получения «отрицательного» результата при проведении НИОКР расходы на произведенные работы списываются по правилам бухучета на внереализационные расходы (п. 7 ПБУ 17/02).

Задание 8.1

Выберете или впишите правильные ответы.

1. Исследованиями, направленными преимущественно на применение новых знаний для достижения практических целей и решения конкретных задач, называются:

а) фундаментальные научные исследования;

б) прикладные научные исследования;

в) экспериментальные разработки.

2. Научный и (или) научно-технический результат, в том числе результат интеллектуальной деятельности, предназначенный для реализации, называется ______________________________________.

3. ПБУ 17/02 не применяется:

а) к научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, результаты которых подлежат правовой охране и оформлены в установленном порядке;

б) к НИОКР, результаты которых подлежат правовой охране, но не оформлены в установленном законодательством порядке;

в) к НИОКР, результаты которых не подлежат правовой охране в соответствии с нормами действующего законодательства;

г) к незаконченным научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам.

4. Учет расходов на НИОКР ведется на счете:

5. Расходы по НИОКР признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

6. Срок списания расходов по НИОКР в бухгалтерском учете:

а) определяется нормативными документами;

б) определяется организацией самостоятельно, но не может составлять более 3 лет;

в) определяется организацией самостоятельно, но не может составлять более 5 лет.

7. Расходы по НИОКР, которые не дали положительного результата, признаются:

а) расходами будущих периодов;

б) внереализационными расходами отчетного периода;

в) внеоборотными активами в последующих отчетных периодах.

8. Списание расходов по каждой выполненной НИОКР производится одним из следующих способов:

а) линейный способ;

б) уменьшаемого остатка;

в) способ списания расходов пропорционально объему продукции (работ, услуг).

9. Расходы налогоплательщика на НИОКР, исследования по которым не дали положительного результата, для целей исчисления налога на прибыль включаются в состав прочих расходов:

а) в отчетном периоде;

б) в отчетном периоде в размере, не превышающем 70 процентов фактически осуществленных расходов;

в) равномерно в течение трех лет в размере, не превышающем 70 процентов фактически осуществленных расходов;

г) равномерно в течение трех лет.

Задание 8.2

Организация провела НИОКР, результаты которой не дали положительного результата. Заполните .

Таблица 8.1

Журнал регистрации хозяйственных операций

Задание 8.3

Организация провела НИОКР, результаты которой используются в деятельности организации. Заполните журнал регистрации хозяйственных операций.

Таблица 8.2

Журнал регистрации хозяйственных операций

Читайте также:

Учет нематериальных активов и расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы

Особенности учета расходов на НИОКР

Формирование расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, которые в дальнейшем не будут приняты как объекты нематериальных активов, производится по дебету счета 08.8 "Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ".

НИОКР: учет расходов

Для целей налогового учета такие расходы отражаются на счете Н01.03 "Формирование расходов на НИОКР".

В учете расходов на НИОКР можно выделить следующие этапы:

• Признание расходов на НИОКР;
• Списание расходов по НИОКР;
• Прекращение использования результатов НИОКР.

Признание расходов на НИОКР

По завершении выполнения НИОКР становится ясно принесли ли работы положительный результат и будут самостоятельно используются в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации. Если результат положительный, то расходы признаются и в дальнейшем учитываются на счете 04.2 "Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы".

Признание расходов на НИОКР отражается документом "Принятие к учету НМА и результатов НИОКР" .

В качестве вида объекта необходимо указать "Расходы на НИОКР" .

Если НИОКР не принесли положительного результата, то флажок "Получены положительные результаты по НИОКР" должен быть сброшен. Расходы по НИОКР, которые не дали положительного результата списываются на внереализационные расходы.

В реквизите "Объект внеоборотных активов" необходимо выбрать объект внеоборотных активов, на котором накапливались расходы до момента завершения работ.

В реквизите "НИОКР" указывается инвентарный объект, на котором будут учитываться расходы по выполненной работе. Если сведения об объекте в справочнике отсутствуют, то следует открыть форму ввода нового элемента (пункт "Новый" в меню "Действия" ), ввести в нее наименование нового элемента и затем ввести его в документ.

Совокупность расходов по завершенной работе, указывается в реквизите "Совокупность расходов" . По кнопке "Объем вложений во внеоборотные активы" его можно заполнить на основании бухгалтерских итогов по счету 08.8 "Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ".

Положением переключателя "Списание расходов по НИОКР со счета 04.2" устанавливается будут ли расходы по НИОКР автоматически списываться со счета 04.2 "Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" документом "Начисление амортизации и погашение стоимости" .

На закладке "Бухгалтерский учет" указывается срок списания расходов, способ списания (линейный или пропорционально выпущенной продукции), счет и аналитика по списанию на расходы.

1. Новые правила признания расходов на НИОКР

С 2012 г. применяется новая редакция НК РФ.

Расходами на НИОКР признаются затраты на создание новой или усовершенствование производимой продукции (работ, услуг), применяемых технологий, методов организации производства и управления (НК РФ). В НК РФ теперь содержится перечень расходов, относимых к расходам на НИОКР (ранее подобного перечня не было). В него включены:

— амортизационные отчисления по основным средствам и нематериальным активам (за исключением зданий и сооружений), используемым для выполнения НИОКР, за полные календарные месяцы такого использования (НК РФ). Причем организации, применяющие нелинейный метод амортизации, по указанным объектам должны формировать отдельную подгруппу в составе амортизационной группы (НК РФ);

— оплата труда работников, участвующих в НИОКР (НК РФ). При этом учитывается лишь часть выплат, предусмотренных НК РФ, а именно: суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам или сдельным расценкам, начисления стимулирующего или компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, взносы работодателей по договорам обязательного страхования, на накопительную часть трудовой пенсии работников, а также по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников, выплаты в пользу работников, не состоящих в штате организации (кроме предпринимателей), за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера. Если работники, участвующие в выполнении НИОКР, привлекаются также к осуществлению иной деятельности, оплата их труда учитывается пропорционально времени, в течение которого они выполняли научные исследования (НК РФ);

— материальные расходы, связанные с НИОКР (НК РФ). Из перечня материальных расходов, содержащегося в НК РФ, к таким затратам на НИОКР относятся только указанные в — и указанной статьи, в частности расходы на приобретение сырья и материалов, инструментов, инвентаря, лабораторного оборудования и спецодежды, а также топлива, воды, энергии всех видов;

— другие расходы, непосредственно связанные с НИОКР, но не более 75 процентов от суммы оплаты труда работников, занятых в таких НИОКР (НК РФ);

— стоимость работ по договорам на НИОКР — для заказчика таких исследований или разработок (НК РФ);

— отчисления на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности, созданных в силу Федерального от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике" (НК РФ). Сумма таких отчислений не должна превышать 1,5 процента доходов от реализации, определяемых в соответствии со НК РФ, и включается в расходы того отчетного (налогового) периода, в котором они были произведены (НК РФ). Если отчисления на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности превышают ограничение, предусмотренное НК РФ, то сверхнормативные суммы при определении базы по налогу на прибыль не учитываются (НК РФ).

Указанные в — НК РФ расходы на НИОКР с 2012 г. уменьшают налогооблагаемую прибыль того отчетного (налогового) периода, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ) и (или) сторонами подписан акт сдачи-приемки (НК РФ). Причем порядок признания данных расходов не ставится в зависимость от полученного результата. Напомним, что до 1 января 2012 г.

Service Temporarily Unavailable

по вопросу о порядке признания расходов на НИОКР, давших положительный результат, у контролирующих органов не было единого мнения (подробнее см. Новые документы для бухгалтера. от 14.04.2010). Кроме того, разногласия возникали и из-за содержащегося в НК РФ (в редакции, действовавшей до 1 января 2012 г.) условия об использовании результатов НИОКР в производстве или реализации товаров, выполнении работ, оказании услуг (подробнее см. в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль). Теперь споров по данным вопросам возникать не будет.

Следует отметить, что иные расходы, непосредственно связанные с НИОКР (НК РФ), при превышении 75 процентов суммы затрат на оплату труда работников, участвующих в НИОКР, также можно учесть в периоде завершения разработок. Это предусмотрено НК РФ. В данной норме не указано, что такие сверхнормативные расходы признаются независимо от результата исследований или разработок. Однако Минфин России разъяснил, что указанные расходы также учитываются для целей налогообложения независимо от результата соответствующих НИОКР (от 13.12.2011 N 03-03-06/1/820).

Особенности ведения налогового учета расходов на НИОКР установлены в НК РФ.

В НК РФ переходные положения о включении в расходы закреплены только в отношении исследований из установленного Правительством РФ (Постановление от 24.12.2008 N 988), затраты по которым признаются с применением коэффициента 1,5 в особом порядке. По иным расходам на НИОКР переходные положения не установлены.

В связи с этим Минфин России в от 17.08.2011 N 03-03-06/1/495 разъяснил, что затраты на научные исследования (начатые и завершенные до 1 января 2012 г.), которые остались неучтенными на 1 января 2012 г., необходимо признавать в ранее действовавшем порядке, то есть учитывать равномерно в течение года. Единовременно включить в расходы оставшуюся часть затрат нельзя. Однако затраты на НИОКР, начатые до 1 января 2012 г., но завершенные после этой даты, могут учитываться по новым правилам в периоде их завершения. Это возможно при условии, что налоговый учет данных расходов налогоплательщик ведет также по новым правилам. Аналогичный вывод содержится в Минфина России от 28.05.2012 N 03-03-06/1/282.

Расходы на НИОКР

НИОКР осуществляются в целях создания новой или усовершенствования производимой продукции (товаров, работ, услуг), создания новых или усовершенствования применяемых технологий, методов организации производства и управления. Если учреждения осуществляют данные расходы за счет приносящей доход деятельности, они вправе учесть их при расчете налога на прибыль. Особенности учета расходов на НИОКР для учреждений-заказчиков и учреждений, осуществляющих указанные разработки для себя, установлены статьей 262 Налогового кодекса РФ.
Федеральным законом от 18.07.2017 № 166-ФЗ (далее – Закон № 166-ФЗ), вступившим в силу 1 января 2018 года, были внесены изменения в НК РФ в части учета расходов на НИОКР. Согласно п. 2 ст. 262 НК РФ к расходам на НИОКР относятся:

Расходы налогоплательщика на НИОКР, перечисленные в подпунктах 1–5 пункта 2 рассматриваемой статьи, признаются для целей налогообложения независимо от их результата после завершения этих исследований или разработок (отдельных этапов работ) и (или) подписания сторонами акта сдачи-приемки (п. 4 ст. 262 НК РФ).
Расходы в части отчислений на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были произведены.

Права на результат интеллектуальной деятельности

Законом № 166-ФЗ перечень затрат на НИОКР дополнен. Согласно новому пп. 3.1 п. 2 ст. 262 НК РФ к ним относятся расходы на приобретение исключительных прав на изобретения, полезные модели или промышленные образцы по договору об отчуждении либо прав использования указанных результатов интеллектуальной деятельности по лицензионному договору в случае использования указанных прав исключительно в НИОКР. Данный подпункт действует временно – до 1 января 2021 года.

Оплата труда

Изменен порядок учета расходов на оплату труда работников, участвующих в НИОКР. К расходам на НИОКР относятся расходы на оплату труда работников за период выполнения ими указанных научных разработок. Расходы на оплату труда учитываются в расходах на НИОКР не целиком, а в определенной части. Ранее пп. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ предусматривалось , что в затратах на НИОКР учитываются:

Проводимые исследования и создание новых технологических разработок должны быть отражены в бухгалтерском учете. Методика фиксации данных зависит от того, кто является исполнителем работ. Исследования можно заказать у специализированной компании или реализовывать своими силами. Если научно-исследовательскими и опытно-конструкторскими работами (НИОКР) занимается сторонняя организация, для принятия к учету расходов в виде оплаты услуг этой фирме необходимы документальные основания – договор.

ВАЖНО! Договор с организацией, выполняющей работы по НИОКР, должен быть оформлен в письменном виде.

Соглашением между предприятиями может быть предусмотрен полный цикл исследований или решение части задач в рамках масштабного проекта. Если работы производятся собственными силами, то надо регистрировать осуществляемые исследовательские мероприятия в базе Всероссийского информационного центра. Формы уведомлений утверждены Приказом Минобрнауки от 31.03.2016 г. №341. При нарушении правил сообщения о начатых исследовательских разработках на организацию может быть наложен штраф.

Что входит в расходы на НИОКР

НИОКР расшифровывается как «научные исследования и опытно-конструкторские разработки». Они предназначены для формирования новой или усовершенствованной технологии, изобретения нового вида продукции, обладающего более совершенными характеристиками. Расходы по НИОКР можно направлять на поиск улучшенных методов организации производства или реализации управленческих функций.

Состав расходов, понесенных учреждением в связи с проводимыми НИОКР, определен ст. 262 НК РФ:

1. Амортизационные отчисления по задействованным в работах основным средствам и .
2. Оплата труда персонала, занятого в исследовательских мероприятиях или операциях по разработке новых образцов.
3. Затраты материального характера, направляемые на осуществление НИОКР. К ним относится покупка исключительных прав на результаты изобретательской деятельности, на полученные полезные модели или уникальные промышленные образцы. Передача прав осуществляется через договор отчуждения. Допускается выделение расходов на приобретение прав пользования объектами интеллектуальной собственности.
4. Прочие расходные операции, которые напрямую связаны с выполнением НИОКР. Законодательство разрешает включать их в сумму затрат на исследовательскую деятельность и разработки не в полном объеме, а в размере до 75% от общей суммы понесенных расходов.
5. Оплата выставленных счетов по договорам на выполнение НИОКР.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Для группы расходов по оплате труда отражение их в составе НИОКР возможно, если персонал был занят именно работами по исследованиям и разработкам. В случае привлечения этих работников к другим заданиям отнесение начисленного заработка на разные виды расходов осуществляется пропорционально отработанному времени на объектах.

Налоговый и бухгалтерский учет

Дополнительным нормативным документом по вопросам отражения НИОКР является правительственное Постановление от 24.12.2008 г. №988. В нем приведен список исследований и разработок, которые относятся к прочим затратам. Присутствующие в перечне работы предприятия признают после выполнения задания в периоде фактического завершения всех мероприятий по нему. В учете эти затраты показываются с увеличивающим коэффициентом, равным 1,5. После завершения исследовательских действий организация должна не только показать понесенные затраты в учете, но и подать в ФНС отчет о проведенных ею НИОКР.

Порядок признания, отражения и списания расходов, связанных с НИОКР, утвержден ПБУ 17/02. Затраты аккумулируются на 08 счете. Чтобы расходы были приняты к учету предприятием, необходимо соблюсти ряд условий:

• точную сумму осуществленных трат возможно идентифицировать;
• все суммы по расходам имеют документальное подтверждение;
• полученные в результате НИОКР итоги обладают способностью приносить выгоду в перспективе;
• результаты работ можно показать окружающим путем проведения демонстрационных мероприятий.

После окончания формирования суммы затрат на 08 счете стоимостная оценка переносится на 04 счет и появляется статус нематериальных активов. Это возможно только в том случае, если у организации имеются юридические основания считать актив своим (если патент или свидетельство не были получены, то затраты будут показаны как расходы на НИОКР). При создании нового актива его стоимость списывается посредством регулярных амортизационных отчислений. При отсутствии прав признания результатов разработок в качестве НМА расходы постепенно переводятся на затратные счета с 04 счета. Продолжительность периода переноса затрат на расходы для каждого предприятия устанавливается индивидуально и закрепляется учетной политикой.

К СВЕДЕНИЮ! Если критерии признания расходов на НИОКР не соблюдены в полном объеме, то затраты должны быть показаны в оборотах по счету 91.

В налоговом учете действует правило единовременного списания расходов на НИОКР после окончания работ. В бухгалтерском учете расходы начинают включать в состав затрат на НИОКР, если появились признаки получения экономической выгоды в будущем от разрабатываемого актива:

• технически завершить исследование или получить желаемый результат разработок возможно;
• имеются варианты практического применения итогов работы;
• у предприятия гарантированно хватит ресурсов для завершения проекта;
• для изделий, производимых с помощью результатов исследований или разработок, существует рынок сбыта;
• благодаря новым активам могут быть решены внутренние проблемы или задачи учреждения;
• затраты могут быть подсчитаны и обоснованы.

СПРАВОЧНО! Отличие налогового учета от бухгалтерского в отношении НИОКР в том, что по стандартам НК РФ затраты на исследовательскую деятельность и проведение разработок могут быть признаны даже в том случае, если желаемого результата добиться не удалось.

Списание расходов, напрямую связанных с осуществлением НИОКР, может происходить с применением линейного метода или способа списания в пропорции к выпускаемой продукции. Амортизация должна учитывать общий срок полезной эксплуатации, но нельзя, чтобы период списания превышал 5 лет. Амортизационные отчисления формируются с первого дня месяца, который следует за месяцем перевода расходов на НИОКР в статус нематериального актива.

Бухучет предполагает обособленное отражение на счетах затрат по НИОКР. Аналитика ведется в разрезе видов исследований и типов разработок. Все производимые затраты разрешается инвентаризировать. До того как начать контрольный подсчет расходов, проверка должна затронуть договорную документацию, касающуюся НИОКР (в части приобретенных материальных ресурсов, покупки нефинансовых активов для обеспечения рабочего процесса).

Бухгалтерские проводки НИОКР

Типовые корреспонденции счетов по учету разных расходов по проводимым НИОКР предполагают участие в них активного 08 счета. В его дебете накапливаются понесенные компанией затраты. После окончания всех мероприятий и полной готовности актива к эксплуатации его стоимость, фактически сформированную на 08 счете, переводят в дебет 04 счета.

В процессе разработки или исследовательских работ в учете могут использоваться такие типовые записи:

• Д08 – К02 — в момент списания амортизации задействованного оборудования и основных средств специального назначения;
• Д08 – К10 — при списании стоимости материальных ресурсов, которые понадобились отделу, занимающемуся НИОКР;
• Д08 – К70 — в сумме начисленного заработка работникам, которые трудятся над усовершенствованием продукции или созданием новых моделей и технологий;
• Д08 – К69 – отражаются страховые взносы, без которых невозможно начислить и выплатить зарплату на законных основаниях наемному персоналу.

Когда затраты все были собраны на 08 счете, продукт разработок готов и его можно внедрять в производство или систему управления компаний, счет 08 кредитуется, а счет 04 дебетуется при указании субсчета «Результаты НИОКР». После получения патента или свидетельства результат разработок становится нематериальным активом и переводится с субсчета с результатами НИОКР на субсчет НМА на 04 счете.

Если расходы на работу разработчиков и исследователей не привели к ожидаемым результатам, эффект признается отрицательным. Внесенные суммы на нереализованные в соответствии с ожиданиями разработки списываются проводкой Д91.2 – К08.

НИОКР – научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы – в деятельности организации предполагают комплекс расходов, связанных с проведением исследований и работ, направленных на создание нового продукта или технологии. Отличие таких расходов от большинства других затрат заключается в их некой эфемерности. По окончании проведения НИОКР у компании не образуется какого-то конечного продукта. К его созданию приводит лишь прикладное использование результатов проведенных исследований. Разумеется, бухгалтерский и налоговый учет данных расходов так же содержит немало нюансов.

НИОКР: бухгалтерский и налоговый учет в 2016 году

Порядок ведения бухгалтерского учета расходов, связанных с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, регламентирует ПБУ 17/02.

Возможность продемонстрировать фактическое использование результатов НИОКР является одним из ключевых требований при признании расходов на такие исследования для целей бухгалтерского учета. Из этого опосредовано вытекает и другое требование: результаты проведенных НИОКР должны быть направлены на получение доходов в рамках коммерческой деятельности в будущем. И, конечно же, стандартное условие, как и при отражении всех прочих затрат: сумма расходов на научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки должны быть документально определена, а сам факт выполнения работ подтвержден первичными учетными документами, например, актами от поставщиков или исполнителей.

При выполнении всех данных требований затраты на проведение НИОКР калькулируются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Выполнение НИОКР» в корреспонденции с кредитом таких счетов, как 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с прочими контрагентами», 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и т.д.

По факту выполнения исследований накопленная сумма расходов списывается с кредита 08 счета в дебет счета 04 «Нематериальные активы». Далее с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором начато фактическое применение результатов НИОКР, расходы на них начинают списываться на затратные счета, по которым организация ведет свой обычный учет расходов, то есть 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы» или 44 «Расходы на продажу». Срок списания расходов на НИОКР определяется тем периодом, в течение которого предполагается получение выгод от проведения данных разработок и не может превышать 5 лет. Таким образом, проводка по кредиту 04 счета и по дебету одного из затратных счетов (20, 25, 44) будет ежемесячной. При этом ежемесячная сумма списания может быть одинакова – при использовании линейного способа списания расходов на НИОКР, либо же отличаться – если компания закрепила в учетной политике способ списания пропорционально объему выпускаемой продукции.

Если же проведенные работы не принесли желаемого результата, то есть не выполняется какое-либо из условий отнесения затрат именно к расходам на НИОКР в бухгалтерском и налоговом учете (например, результат исследований в его практическом приложении нельзя продемонстрировать), то расходы организации, связанные с выполнением разработок, признаются прочими и отражаются по счету 91.

Налоговый учет НИОКР: налог на прибыль

Налоговый учет расходов на НИОКР необходимо рассматривать с точки зрения двух возможных «доходных» налогов – налога на прибыль организаций на общей системе налогообложения и упрощенного налога на УСН .

В первом случае регулированию вопросов отражения таких затрат в налоговой базе посвящена статья 262 Налогового кодекса.

Она гласит: расходами на научные исследования и опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции, товаров, работ, услуг, к созданию новых или усовершенствованию применяемых технологий, методов организации производства и управления.

Интересно, что в отличие от бухгалтерского учета, в налоговом учете расходы на научно-исследовательские разработки признаются вне зависимости от того, получен ли в результате их проведения положительный результат или нет. При этом в налоговой базе суммы отражаются по факту закрытия отдельных этапов разработок или исследования в целом, то есть просто после подписания соответствующих актов сдачи-приемки результатов работ, если компания работает по методу начисления, или на дату оплаты подобных расходов – при кассовом методе определения налоговой базы.

Сами же расходы на НИОКР могут включать суммы амортизации по основным средствам (ОС) и нематериальным активам (НМА), оплату труда работников, стоимость услуг сторонних исполнителей, материальные расходы в рамках проведения НИОКР. Все прочие расходы, непосредственно связанные с проведением исследований, так же могут быть учтены в налоговой базе, как расходы на НИОКР, в пределах 75% от суммы расходов на оплату труда персонала, занятого в изысканиях. Сумма затрат, превышающая данный лимит, при условии ее документального подтверждения тоже может учитываться в налоговой базе, однако не как расходы на научные разработки, а как прочие расходы.

Есть и еще одна интересная особенность налогового учета расходов на НИОКР. Если затраты соответствуют выше перечисленным видам расходов, а также отвечают перечню в соответствии с постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2008 г. № 988, то отражаются они в базе по налогу на прибыль с повышающим коэффициентом 1,5. Относится это ко всем видам расходов, связанных с выполнением НИОКР, кроме тех прочих расходов, которые не укладываются в лимит 75% от суммы оплаты труда. То есть затраты, превышающие данный лимит, учитываются в налоговой базе без повышающих коэффициентов (письмо Минфина России от 1 апреля 2013 г. № 03-03-10/10294).

Стоит отметить, что применение коэффициента 1,5 – это право фирмы, а не строго закрепленная обязанность. И те компании, которые воспользовались таким правом, обязаны предоставлять в ИФНС одновременно с декларацией по налогу на прибыль отчет о выполненных научных исследованиях и опытно-конструкторских разработках, расходы на которые признаются в размере фактических затрат с применением повышающего коэффициента. Контролеры в свою очередь вправе этот отчет проверить, назначив экспертизу на предмет соответствия заявленных расходов по видам работ установленному перечню и конечному результату проведенных НИОКР в целом.

Статья 267.2 Налогового кодекса позволяет создавать плательщикам налога на прибыль резервы предстоящих расходов на научные исследования и опытно-конструкторские разработки. Создание такого резерва должно быть закреплено в учетной политике . Отчисления в резерв не могут превышать за отчетный период суммы 3% доходов от реализации за минусом затрат на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности согласно подпункту 6 пункта 2 статьи 262 Налогового кодекса.

Сумма отчислений в резерв включается в состав прочих расходов по состоянию на последнее число отчетного периода. Использовать резерв можно лишь на расходы в рамках научных исследований, то есть сами затраты должны соответствовать выше приведенным требованиям. Если же фактические расходы на НИОКР оказались больше запланированного резерва, то сумма превышения учитывается при расчете налога на прибыль в обычном выше описанном порядке.

НИОКР в УСН

На основании подпункта 2.3 пункта 1 статьи 346 Налогового кодекса учет затрат на НИОКР также вполне возможен в налоговой базе на УСН-15% . Отдельных положений, которые бы подробно описывали порядок признания таких расходов в расчете упрощенного налога, глава 26.2 Налогового кодекса не содержит. Руководствоваться при отражении таких затрат упрощенцы должны теми же принципами, которые предусмотрены в рамках порядка расчета налога на прибыль (Письмо Минфина от 13 февраля 2012 года № 03-11-06/2/23).

Расходами на НИОКР признаются затраты на создание новой или усовершенствование производимой продукции (работ, услуг), применяемых технологий, методов организации производства и управления (п. 1 ст. 262 НК РФ). В п. 2 ст. 262 НК РФ теперь содержится перечень расходов, относимых к расходам на НИОКР (ранее подобного перечня не было). В него включены:

Амортизационные отчисления по основным средствам и нематериальным активам (за исключением зданий и сооружений), используемым для выполнения НИОКР, за полные календарные месяцы такого использования (подп. 1 п. 2 ст. 262 НК РФ). Причем организации, применяющие нелинейный метод амортизации, по указанным объектам должны формировать отдельную подгруппу в составе амортизационной группы (п. 13 ст. 258 НК РФ);

Оплата труда работников, участвующих в НИОКР (подп. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ). При этом учитывается лишь часть выплат, предусмотренных ст. 255 НК РФ, а именно: суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам или сдельным расценкам (п. 1) , начисления стимулирующего или компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда (п. 3) , взносы работодателей по договорам обязательного страхования, на накопительную часть трудовой пенсии работников, а также по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников (п. 16) , выплаты в пользу работников, не состоящих в штате организации (кроме предпринимателей), за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (п. 21) . Если работники, участвующие в выполнении НИОКР, привлекаются также к осуществлению иной деятельности, оплата их труда учитывается пропорционально времени, в течение которого они выполняли научные исследования (п. 3 ст. 262 НК РФ);

Материальные расходы, связанные с НИОКР (подп. 3 п. 2 ст. 262 НК РФ). Из перечня материальных расходов, содержащегося в ст. 254 НК РФ, к таким затратам на НИОКР относятся только указанные в подп. 1 - 3 и 5 п. 1 указанной статьи, в частности расходы на приобретение сырья и материалов, инструментов, инвентаря, лабораторного оборудования и спецодежды, а также топлива, воды, энергии всех видов;

Другие расходы, непосредственно связанные с НИОКР, но не более 75 процентов от суммы оплаты труда работников, занятых в таких НИОКР (подп. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ);

Стоимость работ по договорам на НИОКР - для заказчика таких исследований или разработок (подп. 5 п. 2 ст. 262 НК РФ);

Отчисления на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности, созданных в силу Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике" (подп. 6 п. 2 ст. 262 НК РФ). Сумма таких отчислений не должна превышать 1,5 процента доходов от реализации, определяемых в соответствии со ст. 249 НК РФ, и включается в расходы того отчетного (налогового) периода, в котором они были произведены (п. 6 ст. 262 НК РФ). Если отчисления на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности превышают ограничение, предусмотренное подп. 6 п. 2 ст. 262 НК РФ, то сверхнормативные суммы при определении базы по налогу на прибыль не учитываются (п. 45 ст. 270 НК РФ).

Указанные в подп. 1 - 5 п. 2 ст. 262 НК РФ расходы на НИОКР с 2012 г. уменьшают налогооблагаемую прибыль того отчетного (налогового) периода, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ) и (или) сторонами подписан акт сдачи-приемки (п. 4 ст. 262 НК РФ). Причем порядок признания данных расходов не ставится в зависимость от полученного результата. Напомним, что до 1 января 2012 г. по вопросу о порядке признания расходов на НИОКР, давших положительный результат, у контролирующих органов не было единого мнения (подробнее см. Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 14.04.2010). Кроме того, разногласия возникали и из-за содержащегося в абз. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ (в редакции, действовавшей до 1 января 2012 г.) условия об использовании результатов НИОКР в производстве или реализации товаров, выполнении работ, оказании услуг. Теперь споров по данным вопросам возникать не будет.

Следует отметить, что иные расходы, непосредственно связанные с НИОКР (подп. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ), при превышении 75 процентов суммы затрат на оплату труда работников, участвующих в НИОКР, также можно учесть в периоде завершения разработок. Это предусмотрено п. 5 ст. 262 НК РФ. В данной норме не указано, что такие сверхнормативные расходы признаются независимо от результата исследований или разработок. Однако Минфин России разъяснил, что указанные расходы также учитываются для целей налогообложения независимо от результата соответствующих НИОКР (Письмо от 13.12.2011 N 03-03-06/1/820).

Особенности ведения налогового учета расходов на НИОКР установлены в ст. 332.1 НК РФ.

В п. 11 ст. 262 НК РФ переходные положения о включении в расходы закреплены только в отношении исследований из установленного Правительством РФ перечня (Постановление от 24.12.2008 N 988), затраты по которым признаются с применением коэффициента 1,5 в особом порядке. По иным расходам на НИОКР переходные положения не установлены.

В связи с этим Минфин России в Письме от 17.08.2011 N 03-03-06/1/495 разъяснил, что затраты на научные исследования (начатые и завершенные до 1 января 2012 г.), которые остались неучтенными на 1 января 2012 г., необходимо признавать в ранее действовавшем порядке, то есть учитывать равномерно в течение года. Единовременно включить в расходы оставшуюся часть затрат нельзя. Однако затраты на НИОКР, начатые до 1 января 2012 г., но завершенные после этой даты, могут учитываться по новым правилам в периоде их завершения. Это возможно при условии, что налоговый учет данных расходов налогоплательщик ведет также по новым правилам. Аналогичный вывод содержится в Письме Минфина России от 28.05.2012 N 03-03-06/1/282.